C-656/19. számú ügy - az utasok személyi poggyászában szállítható termékek tekintetében előírt adómentesség hatálya (2020. december 17.)

Az utasok személyi poggyászában szállítható termékek tekintetében előírt adómentesség hatálya nem terjed ki a kereskedelmi célból az Unión kívülre, harmadik államban történő viszonteladás céljából kivitt termékekre. - Amennyiben a héamentesség objektív tartalmi feltételei valamely mentességi tényállás alapján teljesülnek, akkor a héamentességet nem lehet megtagadni sem arra hivatkozva, hogy az adózó nem teljesítette az ezen mentességi tényállás tekintetében előírt alaki követelményeket, sem pedig arra hivatkozva, hogy az adózó az adómentességet egy másik tényállás alapján kívánta érvényesíteni. - Ezzel szemben meg kell tagadni a héamentességhez való jogot, ha az érintett adóalanynak tudomása volt, vagy tudomással kellett volna lennie arról, hogy az általa teljesített ügylettel a vevő által elkövetett olyan adócsaláshoz járult hozzá, mely veszélyezteti a közös héarendszer működését, és nem tett meg minden, tőle telhető ésszerű intézkedést annak megakadályozása érdekében. - A közös héarendszer működését nem veszélyeztető jogellenes magatartás nem szankcionálható a héamentesség megtagadásával.

 

A közös hozzáadottértékadó rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv (a továbbiakban: „héairányelv”) 146. cikke (1) bekezdésének b) pontja előírja, hogy a tagállamok mentesítik az adó alól a nem az érintett tagállam területén letelepedett megrendelő által vagy nevében az Unión kívülre feladott vagy fuvarozott termékek értékesítését, kivéve a kirándulóhajók és turista repülőgépek, valamint az egyéb, magánhasználatra szánt közlekedési eszközök felszerelésére és ellátására szolgáló termékeket, amennyiben ezeket a megrendelő maga fuvarozta el. A 147. cikk (1) bekezdése ugyanakkor pontosítja, hogy amennyiben ezen értékesítés az utasok személyi poggyászában szállítható termékekre vonatkozik, az adómentességet csak akkor lehet alkalmazni, ha az utas az Unióban nem telepedett le, a termékeket az értékesítés hónapját követő három hónapon belül az Unión kívülre kiviszik, és az értékesítés összértéke – beleértve a héa összegét is – meghaladja a 175 eurót, illetve ennek a nemzeti valutában kifejezett ellenértékét, mindazonáltal a tagállamok mentesíthetik az olyan értékesítéseket, amelyek összértéke alacsonyabb ezen összegnél.

 

Az alapeljárás felperese, egy piaci kiskereskedelemmel foglalkozó vállalkozás, 2016-ban több száz alkalommal értékesített különböző élelmiszeripari termékeket, valamint kozmetikai és tisztítószereket három családhoz tartozó húsz magánszemély részére, akik e termékeket a szerb-magyar határ közelében, Tompán vették át, majd pedig személygépkocsikkal személyi poggyászként szállították Szerbiába, ahol valószínűsíthetően különböző piacokon értékesítették azokat. A vevők e termékek után a külföldi utasokat a személyi poggyászban szállítható termékek tekintetében megillető áfamentességet érvényesítettek oly módon, hogy visszaküldték a felperesi vállalkozás részére az áfa visszaigénylő lapnak a termékeket kiléptető vámhatóság által záradékolt példányát, amelyen feltüntették, hogy a termékek Tompánál elhagyták az Európai Unió területét. A felperes e nyomtatvány kézhezvételét követően visszatérítette a részükre a vásárlás során megfizetett áfa összegét és az adott adóévre vonatkozó áfabevallásában ezen visszatérített adót a fizetendő adót csökkentő tételként szerepeltette.

 

 

A NAV egy adóellenőrzés alkalmával ugyanakkor megállapította, hogy a szóban forgó beszerzések túlmutattak a személyes szükséglet és a családi használat körén, és azokra a beszerzett termékek továbbértékesítése céljából került sor. Ez a körülmény pedig kizárja, hogy e termékeket az alkalmazandó jogszabályok értelmében útipoggyásznak lehessen minősíteni. A NAV azt is megállapította, hogy felperest export jogcímén sem illeti meg az adómentesség, mivel e társaság az említett termékek kapcsán nem kezdeményezte az exporthoz kapcsolódó vámhatósági kiléptető eljárást, és nem rendelkezett az ahhoz szükséges dokumentációval. Erre tekintettel az adóhatóság felperest áfakülönbözet, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte. Miután az elsőfokú adóhatóság határozata ellen benyújtott fellebbezése nem vezetett eredményre felperes keresetet nyújtott be a kérdéseket előterjesztő Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bírósághoz. Ebben között arra hivatkozik, hogy a „személyi” vagy „útipoggyász” adójogi definíciójának hiányában az adóhatóság nem tagadhatja meg a Magyarország területéről kivitt termékek adóvisszaigénylő lapjának záradékolását pusztán arra tekintettel, hogy az feltételezhetően továbbértékesítési szándékkal történik. Ráadásul a részéről adóelkerülésre irányuló szándék sem merülhet fel, mivel az áfatörvény alapján export jogcímén adómentesség illetné meg. Ezenkívül a szóban forgó ügyletek nem függhetnek a vámjogszabályoktól, az exportmentesség célját pedig tiszteletben tartották, mivel a szóban forgó termékek ténylegesen elhagyták az Unió területét.

 

Az előterjesztő bíróság kérdéseivel először is arra kért választ az Európai Unió Bíróságától, hogy miként kell meghatározni a héairányelv 147. cikkében foglalt „személyi poggyász” fogalmát. Másrészt arra vonatkozó kérdést is intézett az uniós bírói grémiumhoz, hogy amennyiben az adóalanyt a külföldi utas részére történő termékértékesítés címén adómentesség a héairányelv 147. cikkének megfelelően nem illeti meg, úgy szükség szerint vizsgálni kell a héairányelv 146. cikke alapján az exportértékesítéshez kapcsolódó adómentesség fennállását az Uniós Vámkódexben, illetve a felhatalmazás alapján kiadott jogi aktusban meghatározott vámalakiságok elmaradása ellenére is. Végül – tekintettel arra, hogy álláspontja szerint felperes tudatosan és szándékosan sértette meg az áfatörvény előírásait és tudatosan segítettevevői csalárd tevékenységét – az előterjesztő magyar bíróság arra is választ várt a luxemburgi bíróságtól, hogy ilyen esetben a tagállami adóhatóság – a HÉA-irányelv rendelkezéseinek fényében - megtagadhatja-e a külföldi utasnak való értékesítés címén bevallott és megfizetett adó visszatérítését anélkül, hogy a termékértékesítést exportértékesítésnek minősítené, és az ennek megfelelő korrekciót elvégezné annak ellenére, hogy a termékek útipoggyászként való kiléptetése Magyarországból vitán felül megvalósult.

 

A Bíróság elsőként az utasok személyi poggyászában szállítható termékek tekintetében előírt adómentesség terjedelmére vonatkozó kérdéseket tette vizsgálata tárgyává. Ennek során abból indult ki, hogy a héamentességre vonatkozó irányelvi rendelkezéseket szigorúan kell értelmezni, mivel kivételt jelentenek azon általános elv alól, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében nyújtott minden egyes termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás héaköteles. Az uniós jog egységes értelmezése és alkalmazás érdekében továbbá  a héairányelvben előírt adómentességeket az említett irányelvben létrehozott közös héarendszer általános összefüggésébe kell beilleszteni, az adómentességre vonatkozó fogalmakat pedig - a tagállami jogokra való utalás és releváns jogi fogalommeghatározás hiányában - azoknak az általános nyelvhasználatban elfogadott szokásos jelentését alapul véve kell értelmezni, figyelembe véve azon szövegkörnyezetet is, amelyben a kifejezéseket használják, és azon szabályozás célkitűzéseit, amelynek részét képezik. Ezen értelmezés alapul vételével pedig az „utasok személyi poggyászában szállítható termékek” fogalma általában a természetes személyek által utazásaik során magukkal vitt kisméretű vagy kis mennyiségű vagyontárgyakra vonatkozik, amelyekre ezen utazás során szükségük van, és amelyek saját vagy családjuk magáncélú felhasználására szolgálnak. E termékek közé sorolhatók azok a termékek is, amelyeket a természetes személyek ezen utazás során szereznek meg. A héairányelv ugyanakkor az adómentességet további kumulatív feltételek teljesülésétől is függővé teszi, így például azon feltétel teljesülését is megkívánja, hogy annak jogosultja olyan nem gazdasági szereplőként eljáró magánszemély legyen, aki nincs letelepedve az Unióban. Ez a feltétel pedig egyértelműen kizárja az adómentesség hatóköréből mind az Unióban letelepedett magánszemélyek által szállított termékeket, mind pedig a gazdasági, kereskedelmi célból szállított termékeket. Mindezen megfontolásokra tekintettel a Bíróság akként válaszolt az előterjesztő magyar bíróság kérdésére, hogy a  héairányelv 147. cikkének (1) bekezdésében az „utasok személyi poggyászában szállítható termékek” tekintetében előírt adómentességet úgy kell értelmezni, hogy a nem az Unióban letelepedett magánszemélyek által kereskedelmi célból az Unión kívülre, harmadik államban történő viszonteladás céljából kivitt termékek nem tartoznak annak hatálya alá.

 

 

Ezt követően azt a kérdést vizsgálták meg a luxemburgi bírák, hogy ellentétes-e a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontjával és a 147. cikkével az a nemzeti ítélkezési gyakorlat, melynek értelmében abban az esetben, ha az utasok személyi poggyászában szállítható termékek tekintetében előírt héamentesség feltételei nem teljesülnek, a nemzeti adóhatóság akkor is köteles megvizsgálni, hogy teljesülnek-e a termékexport adómentességénel a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontjában rögzített feltételei, ha egyrészt az alkalmazandó vámalakiságokat nem teljesítették, és – másrészt -, ha a vásárlás során a vevő nem kívánta alkalmazni ez utóbbi adómentességet. A Bíróság nemmel felelt erre a kérdésre. Döntésének indokaként kiemelte, hogy egyrészt a héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének b) pontja nem ír elő olyan feltételt, amelynek értelmében az e rendelkezésben előírt export adómentesség alkalmazásához tiszteletben kell tartani az exportra alkalmazandó vámalakiságokat, másrészt pedig – ahogy azt már több ítéletében kimondta - a „termékértékesítés” fogalma objektív jellegű, és az érintett ügyletek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó, anélkül hogy az adóhatóság köteles lenne vizsgálatot indítani az érintett adóalany szándékának megállapítása iránt, vagy hogy figyelembe kellene vennie az ugyanazon értékesítési láncban részt vevő, ezen adóalanytól eltérő gazdasági szereplő szándékát. Következésképpen valamely ügyletnek az e rendelkezés értelmében vett „exportértékesítésként” való minősítése nem tehető függővé sem az exportra alkalmazandó vámalakiságok tiszteletben tartásától, sem pedig attól, hogy a vevő a vásárlás során nem az említett rendelkezésben előírt adómentességet, hanem a héairányelv 147. cikke szerinti mentességet kívánta alkalmazni. E körülmények ugyanis nem zárják ki az adómentesség objektív kritériumainak teljesülését.

 

A Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság ötödik kérdésére válaszolva a Bíróság kiemelte, hogy az adósemlegesség elve alapján az ügyleteket objektív kritériumok alapul vételével kell megadóztatni, így amennyiben az adómentesség objektív tartalmi feltételei teljesülnek, abban az esetben is mentesíteni kell az adó alól a szóban forgó ügyletet, ha az adóalany egyes alaki követelményeknek nem tett eleget. A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint csak két olyan eset létezik, amikor valamely alaki követelmény megsértése a héamentességhez való jog elveszítéséhez vezethet. Az egyik ilyen eset, ha valamely alaki követelmény megsértése azzal a hatással jár, hogy nem lehet bizonyítani a tartalmi követelményeknek való megfelelést. Ezen bizonyítás során ugyanakkor minden olyan bizonyítékot el kell fogadni, amely alátámaszthatja a hatáskörrel rendelkező adóhatóság meggyőződését, így a termékexportra vonatkozó adómentesség biztosításának elegendő feltétele annak igazolása, hogy a termékeknek az Unió területéről való tényleges kiviteléből álló érdemi követelményt teljesítették. Ebből következően sérti az arányosság elvét – és ennek folytán az uniós jogot -  a kivitelre szánt termékek értékesítése utáni héamentesség nyújtásának azzal az indokkal történő megtagadása, hogy az érintett adóalany nem végezte el e termékek vámhatósági kiléptető eljárását, és nem rendelkezik a szükséges dokumentumokkal, jóllehet nem vitás, hogy az említett termékeket ténylegesen exportálták, amit a kimenő vámhatóság pecsétje igazol, és ezen értékesítés az objektív jellemzőinél fogva tehát megfelel az adómentesség héairányelv 146. cikke (1) bekezdésének a) pontjában előírt feltételeinek.

 

A héamentességhez való jog elvesztésének másik esete az olyan adócsalásban való szándékos részvétel, mely veszélyeztette a közös héarendszer működését. A Bíróság ítélkezési gyakorlata értelmében ugyanis amennyiben az érintett adóalanynak tudomása volt, vagy tudomással kellett volna lennie arról, hogy az általa teljesített ügylettel a vevő által elkövetett adócsaláshoz járult hozzá, és nem tett meg minden, tőle telhető észszerű intézkedést annak érdekében, hogy megakadályozza e csalást, meg kell tagadni tőle a héamentességhez való jogot. A Bíróság által kimunkált elvek figyelembe vételével a nemzeti bíróság feladata annak vizsgálata, hogy a szóban forgó ügyletek ténylegesen ilyen adócsalás részét képezték e, és ha igen, akkor azt, hogy az adóalanynak tudomása volt e, vagy tudomással kellett volna e rendelkeznie arról, hogy ez a helyzet áll fenn. Ezzel kapcsolatban a luxemburgi taláros testület szükségesnek látta kiemelni, hogy önmagában véve az utasok személyi poggyászában szállítható termékek tekintetében előírt adómentesség feltételeinek csalárd módon történő megteremtésében való részvétel, amely az Unió számára nem okoz adóbevétel kiesést, nem tekinthető úgy, hogy veszélyezteti a közös héarendszer működését, következésképpen nem vonhatja maga után a héamentességhez való jog elvesztését.

 

A Bíróság ítéletét ide kattintva elolvashatja.

 

Dr. Fülöp Botond

2021. február 2.

 

Az Európai Bíróság ezen ítéletéből – más egyebek mellett – az a következtetés is levonható, hogy az exporthoz kapcsolódó vámhatósági kiléptető eljárás kezdeményezése és lefolytatása, illetve a vámalakiságok betartása nem lehet feltétele a termékexporthoz kapcsolódó adómentesség biztosításának. Figyelemre méltó, lényeges megállapítása továbbá az ítéletnek, hogy csak olyan adócsalásban való részvétel szanckionálható a héamentességhez való jog elvesztésével, mely veszélyeztette a közös héarendszer működését.