C-434/17. számú ügy – a Tanács felhatalmazása alapján bevezetett fordított adózás alkalmazása kezdő időpontjának meghatározása (2019. február 13.)

Ha a Tanács határozata, mellyel egy tagállamot egy adott szektor vonatkozásában felhatalmaz a fordított adózás alkalmazására, nem jelöli meg az alkalmazhatóság kezdetének időpontját, a tagállam a kérelemmel érintett szektorban nem vezetheti be a fordított adózást a Tanács döntésével kapcsolatos értesítés beérkezését megelőző ügyletek vonatkozásában.

A közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv (a továbbiakban: héairányelv) értelmében a hozzadottértékadót (a továbbiakban: HÉA) az adóztatandó termékértékesítést vagy szolgáltatást végző adóalany köteles megfizetni. A héairányelv ugyanakkor bizonyos ágazatok tekintetében lehetőséget ad a tagállamoknak az úgynevezett fordított adózás bevezetésére, vagyis annak előírására, hogy a HÉA megfizetésére a vevő, illetve a szolgáltatás igénybe vevője köteles. Ezen eltérő szabályozás bevezetésének engedélyezését a tagállamoknak a Tanácstól kell kérniük, aki a Bizottság javaslata alapján egyhangú döntéssel adhat helyt a tagállam kérelmének. Az Európai Bizottság szolgálatai által 2014. december 23-án és 2015. május 8-án iktatott levelekben Magyarország felhatalmazást kért a fordított adózás bevezetésére a munkaerő-kölcsönzési ágazatban folytatott bizonyos csalárd gyakorlatok elleni küzdelem érdekében. A Tanács – a hatályba lépés időpontjának meghatározása nélkül – határozatában helyt adott e kérelemnek, s erről 2015. december 11-én értesítették a magyar kormányt. A jogalkotó Magyarországon a munkaerő-kölcsönzési ágazat tekintetében azon ügyletek esetében rendelte alkalmazni a fordított adózást, amelyek teljesítési időpontja 2015. január 1. napjára vagy azt követő időpontra esett.

Az alapeljárás felperese egy munkaközvetítéssel és munkaerő-kölcsönzéssel foglalkozó magyar gazdasági társaság. Felperes a megrendelőinek nyújtott szolgáltatásokhoz megbízási szerződések alapján más gazdasági társaságok közreműködését vette igénybe, amelyek munkavállalóikat a felperes rendelkezésére bocsátották. Felperes az általa megbízott társaságok által kiállított számlák ÁFA-tartalmát levonásba helyezte. A NAV 2015. január hónapra vonatkozóan az ÁFA adónemben benyújtott bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett a felperesnél és 46.065.000,- Ft összegű áfakülönbözetet állapított meg. Az adóhatóság határozatát az ÁFA-törvény azon rendelkezésére alapította, mely a 2015. január 1. napjára, vagy az azt követő időpontra eső teljesítésű időpontú ügyletek vonatkozásában előírta a fordított adózás alkalmazását. A NAV más időszakokat érintő ellenőrzéseket is végzett a felperesnél, és a 2015. február 1-jétől 2015. július 31-ig tartó időszak vonatkozásában hat további határozatot hozott. E határozatokban felszólította felperest, hogy az ezen időszakra vonatkozó ÁFA címén fizessen meg összesen 387.714.000,- Ft összeget. A másodfokú hatóság valamennyi elsőfokú határozatot helybenhagyta. Felperes ezt követően az adóhatósági határozatokkal szemben keresetet terjesztett elő a Zalaegerszegi Közigazgatási és Munkaügyi Bírósághoz. E bíróságnak ugyanakkor kétségei támadtak a tekintetben, hogy jogosult volt-e a magyar kormány a fordított adózás rendszerét a munkaerő-kölcsönzési ágazatban azt megelőzően életbe léptetni, hogy a Tanács Magyarországot értesítette a fordított adózás engedélyezésére vonatkozó kérelmének elfogadásáról. Ezen okból kifolyólag a Zalaegerszegi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság az előtte folyamatban lévő eljárást felfüggesztette és előzetes döntéshozatali kérelemmel fordult az Európai Unió Bíróságához. Kérdésével a magyar bíróság lényegében arra várt választ a luxemburgi bíróságtól, hogy az uniós joggal ellentétes-e az olyan nemzeti szabályozás, amely a fordított adózást az azt engedélyező uniós jogi aktusról történő értesítését megelőző ügyletek tekintetében is előírja, miközben egyrészt az említett uniós aktus nem rendelkezik a hatálybalépéséről vagy alkalmazásának kezdő időpontjáról, másrészt pedig a szóban forgó tagállam kifejezte az említett eltérés visszaható hatályú alkalmazására irányuló szándékát.

Ítéletében az uniós bíróság abból indult ki, hogy mivel a végrehajtási határozat nem tartalmaz a hatálybalépésének időpontját vagy az általa előírt eltérés alkalmazásának kezdő időpontját megállapító rendelkezést, időbeli hatályának megállapítása érdekében az értelmezésre vonatkozó általánosan elismert elveket kell alkalmazni, figyelemmel mind a szövegére, mind pedig a céljára és az általános rendszerére. Így az Európai Unió Működéséről szóló Szerződés (a továbbiakban: EUMSZ) 297. cikk (2) bekezdésének harmadik albekezdése szerint, amely a címzetti kört tartalmazó határozatokat érintő általános szabálynak minősül, az ilyen határozatok a címzettjük értesítésével lépnek hatályba. A jelen esetben, mivel a végrehajtási határozatról 2015. december 11-én értesítették a magyar kormányt, meg kell állapítani, hogy az ezen időpontban lépett hatályba.

A Bíróság kiemelte: az uniós jog általános elvei közé tartozó jogbiztonság elve megköveteli, hogy a jogi rendelkezések egyértelműek, pontosak és hatásaikat illetően előreláthatók legyenek. A jogbiztonság e követelményének még szigorúbban kell érvényesülnie a pénzügyi következményekkel járó szabályok esetén annak érdekében, hogy az érintettek pontosan megismerhessék a rájuk rótt kötelezettségek mértékét. A jogbiztonság és a bizalomvédelem elvének tiszteletben tartása érdekében az uniós jogi anyagi jogi szabályokat főszabály szerint úgy kell értelmezni, hogy azok a hatálybalépésüket követően keletkezett jogviszonyokra vonatkoznak. A jogbiztonság elvével ezért főszabály szerint ellentétes, hogy valamely uniós aktus időbeli hatályának kezdő időpontját adott esetben az aktus megjelenése vagy az arról történő értesítés előtti időpontban állapítsák meg.

Mindebből következően az EUMSZ 297. cikk (2) bekezdésének harmadik albekezdésében előírt szabályra tekintettel, és a Tanács határozatának visszaható hatályú alkalmazására történő utalás hiányában nem állapítható meg, hogy e határozat visszaható hatállyal is alkalmazható lenne. Ebből következik, hogy a magyar kormány nem vezethette volna be a szóban forgó szektorban a fordított adózást Magyarország e fordított adózást engedélyező végrehajtási határozatról történő értesítését megelőzően. Ennélfogva, mivel a héairányelv 199. cikke (1) bekezdésének a) pontjában szereplő eltérés alkalmazásának feltételei nem teljesülnek és a főszabályt megfogalmazó írányelvi rendelkezések tartalmukat tekintve feltétlenek és kellően pontosak, az adóalanyok hivatkozhatnak a nemzeti bíróságok előtt az érintett tagállammal szemben ezen irányelv 193. cikkére. Így a jelen esetben alkalmazandó az említett irányelv 193. cikkében előírt főszabály, vagyis az ÁFÁ-t a végrehajtási határozat hatálybalépését megelőző időszak vonatkozásában nem felperes, hanem a szolgáltatásokat nyújtó adóalanyok kötelesek megfizetni. A NAV felperessel szemben meghozott határozatai ennél fogva jogszabálysértők.

A Bíróság ítéleteit itt találja.

Dr. Fülöp Botond

2019. február 15.