C-404/16 sz. ügy – az ÁFA alapjának csökkentése zárt végű lízingszerződés lízingbeadó általi felmondása esetén (2017. október 12.)

Az ellenérték végleges csökkenése esetén a nemzeti jog nem zárhatja ki a hozzáadottértékadó alapjának megfelelő csökkentését. – Ez az eset áll fenn, ha a zárt végű pénzügyi lízingszerződés keretében a lízingbeadó már nem követelheti a lízingbevevőtől a lízingdíj megfizetését, mivel a lízingbeadó a lízingszerződést a lízingbevevő szerződésszegése miatt felmondta. – A héairányelv 90. cikkének (1) bekezdése közvetlen hatállyal bír a tagállamokban.

A tagállamok hozzáadottértékadó-rendszerrel kapcsolatos jogszabályait az Európai Unióban a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló, 2006. november 28-i 2006/112/EK tanácsi irányelv (a továbbiakban: „héairányelv”) hivatott harmonizálni. Az irányelv 90. cikkének (1) bekezdése értelmében elállás, a teljesítés meghiúsulása, teljes vagy részleges nemfizetés, illetve az értékesítés bekövetkezte utáni árengedmény esetén az adóalapot a tagállamok által meghatározott feltételek szerint megfelelő mértékben csökkenteni kell. Ugyanezen cikk (2) bekezdése ugyanakkor lehetővé teszi a tagállamok számára, hogy a teljes vagy részleges nemfizetés esetén eltérjenek az (1) bekezdéstől.

A Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság előtt folyamatban lévő eljárás felperese, a Lombard Ingatlan Lízing Zrt., mint lízingbeadó, zárt végű ingatlan-lízingszerződéseket kötött különböző lízingbevevőkkel, mely szerződéseket a lízingdíj nemfizetése okán később felmondott. Az érintett lízingtárgyak birtokba adásakor a felperes a teljes, ÁFA-t is tartalmazó lízingdíjakat leszámlázta a lízingbevevők részére, és ebben az időpontban áfafizetési kötelezettsége keletkezett. A szerződések felmondását követően a felperesi társaság helyesbített számlákat bocsátott ki, a felmondás okán kieső lízingdíjak miatt csökkentette az adóalapot, és levonásba helyezte az adóalap-csökkentésre eső ÁFA összegét. Az adóhatóság ezt az eljárást azonban nem fogadta el arra való hivatkozással, hogy az adózás rendjéről szóló törvénynek az alapügyben alkalmazandó változata értelmében az adóalap csak önellenőrzést követően csökkenthető, a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdése pedig lehetővé teszi a tagállamok számára az adóalap-csökkentés kizárását valamely szerződés nemfizetés vagy késedelmes fizetés miatti felmondása esetén.

A Lombard Zrt.-nek az adóhatóság adókülönbözetet megállapító, adóbírságot és késedelmi pótlékot kiszabó határozatával szemben benyújtott keresete nyomán eljáró Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróságnak abban a jogkérdésben kell döntenie, hogy a héairányelv 90. cikke lehetővé teszi-e a tagállamok számára az adóalap csökkentésének kizárását abban az esetben, ha a lízingbeadó a lízingdíj megfizetését már nem követelheti a lízingbevevőtől, mivel a lízingbeadó a lízingszerződést a lízingbevevő szerződésszegése miatt felmondta. .Mivel a bíróság számára kétségesnek tűnt az alkalmazandó irányelvi rendelkezések helyes értelmezése, az eljárás egyidejű felfüggesztése mellett előzetes döntéshozatali kérelemmel fordult az Európai Unió Bíróságához. Egyrészt arra várt választ a luxemburgi taláros testülettől, hogy a zárt végű lízingszerződésnek a lízingbevevő szerződésszegése miatti, lízingbeadó általi felmondására kiterjed-e az irányelv 90. cikke (1) bekezdése, másrészt pedig, amennyiben igen, úgy a lízingbeadó a héairányelv ezen rendelkezése alapján jogosult-e az adóalap csökkentésére akkor is, ha a nemzeti jogalkotó - élve a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdésében foglalt lehetőséggel - az adóalap csökkentését nem tette lehetővé a teljes vagy részleges nemfizetés esetén. 

Az Európai Bíróság épületeinek makettje. A vasszerkezetű konstrukció az Unió eredetére, az Európai Szén- és Acélközösségre emlékeztet.

Az irányelv 90. cikke (1) bekezdésének értelmezése során a Bíróság először is rögzítette, hogy a rendelkezés egyes nyelvi változatai eltérnek egymástól: míg ugyanis a német és a francia változat a szerződés megszűnésének három esetét említi („megszűnés, felmondás, elállás”), addig mások, mint például az angol és a magyar változat, csak két esetet említ („elállás, a teljesítés meghiúsulása”). A Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata értelmében az uniós jogi szövegek egyes nyelvi változatai közötti eltérés esetén a szóban forgó rendelkezést azon szabályozás általános rendszerére és céljára tekintettel kell értelmezni, amelynek az a részét képezi. Ezen értelmezési elvek alkalmazásával pedig megállapítható, hogy az uniós jogalkotó mind a visszaható hatályú (ex tunc), mind pedig a jövőre nézve történő (ex nunc) megszüntetés esetét le kívánta fedni a szóban forgó szabállyal.

Ezt követően a luxemburgí bírák a héairányelv alapvető elvére emlékeztettek, amely szerint az adó alapja a ténylegesen kapott ellenérték. Ezen alapelvből pedig az következik, hogy az adóhatóság a héa címén nem szedhet be magasabb összeget annál, mint amelyet maga az adóalany beszedett. Ezt az alapelvet nem vonja kétségbe az irányelv 90. cikkének (2) bekezdése sem, melynek értelmében a tagállamok eltérhetnek az adóalap csökkentésére vonatkozó szabálytól az ügylet árának teljes vagy részleges meg nem fizetése esetén. Ezen utóbbi lehetőség ugyanis arra az esetre vonatkozik csupán, ha a vevő, vagy a szolgáltatás igénybe vevője fennálló szerződéses kötelezettsége ellenére nem fizeti meg a vételárat, illetve a szolgáltatás árát. Ebben az esetben az eladónak, bár már nem tulajdonosa a terméknek, főszabály szerint továbbra is fennáll a követelése, melyet jogi úton érvényesíthet. Mivel nem zárható ki ugyanakkor, hogy az ilyen követelés véglegesen behajthatatlan, az uniós jogalkotó biztosítani kívánta a választási lehetőséget a tagállamok számára annak meghatározása vonatkozásában, hogy a vételár meg nem fizetésének esete az általuk meghatározott feltételek szerint megfelelő mértékben adóalap-csökkentésre való jogosultságot biztosít-e, vagy az ilyen csökkentés nem fogadható el ezen esetben.

Ettől az esetkörtől azonban meg kell különböztetni azt az esetet, amikor az eladónak, vagy szolgáltatónak – a szerződés visszaható hatályú megszüntetése, vagy jövőre vonatkozó felmondása következtében – véglegesen megszűnik a vételár egy részének követeléséhez fűződő joga. Ebben az esetben tehát a vételár, illetve a szolgáltatás ellenértéke egy, az eredetinél kisebb értékben véglegesen rögzül. Ez az eset, melyet az eredetileg fizetendő ellenérték végleges csökkenése jellemez, nem minősíthető a héairányelv 90. cikkének (2) bekezdése szerinti „nemfizetésnek”, hanem az e cikk (1) bekezdése szerinti megszűnésnek, felmondásnak vagy elállásnak tekintendő.

Az irányelv 90. cikke (1) bekezdésének ezen értelmezéséből következik, hogy a magyar jogalkotó hibásan ültette át az irányelv ezen rendelkezését, amikor olyan szabályt alkotott, mellyel az ellenérték végleges csökkenésének esetén is kizárta az adóalap-csökkentés lehetőségét azáltal, hogy ezt az esetet is a 90. cikk (2) bekezdése szerinti „nemfizetés” körébe sorolta. Kérdésként merült fel tehát, hogy az adóalany hivatkozhat-e ezen, az irányelvvel összhangban nem lévő nemzeti szabályozással szemben az adóalap-csökkentést előíró irányelvi rendelkezésre, vagyis az irányelv 90. cikkének (1) bekezdésére.

Az állandó ítélkezési gyakorlat szerint minden esetben, amikor valamely irányelv rendelkezései tartalmi szempontból feltétlenek és kellően pontosak, arra a magánszemélyek a tagállami bíróságok előtt az állammal szemben hivatkozhatnak, ha azt az állam az irányelvben meghatározott határidőn belül elmulasztotta átültetni a nemzeti jogba, vagy ha azt nem megfelelően ültette át. Jogi szakszóval a magánszemélyek ezen lehetőségét nevezzük az irányelvek vertikális közvetlen hatályának. Valamely uniós rendelkezés akkor feltétlen, ha olyan kötelezettséget fogalmaz meg, amely nem tartalmaz feltételt, és nem függ – a végrehajtásában vagy hatályában – az Unió intézményeinek vagy a tagállamoknak semmilyen jogi aktusától. A Bíróság – a jogszabályhely szövegének elemzése alapján - úgy ítélte meg, hogy a héairányelv 90. cikkének (1) bekezdése esetén teljesülnek a közvetlen hatály gyakorlásának ezen feltételei.

Mindezen megfontolásokra tekintettel az Európai Unió Bírósága a Szegedi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság számára adott válaszában akként foglalt állást, hogy egyrészt a héairányelv 90. cikkének (1) bekezdése kiterjed arra az esetre is, amikor a zárt végű pénzügyi lízingszerződés keretében a lízingbeadó már nem követelheti a lízingbevevőtől a lízingdíj megfizetését, mivel a lízingbeadó a lízingszerződést a lízingbevevő szerződésszegése miatt felmondta, másrészt pedig az adóalanyok hivatkozhatnak ezen rendelkezésre a tagállammal szemben az adóalap csökkentése érdekében, ha az alkalmazandó nemzeti jog az ilyen esetet - tévesen - az e cikk (2) bekezdése szerinti „nemfizetésnek” minősíti, és nemfizetés esetében nem teszi lehetővé az adóalap csökkentését.

A Bíróság ítéletét itt találja.

Dr. Fülöp Botond

2017. október 26.